注会考试《会计》学习笔记第二十六章合并财务报表.doc

第二十六章合并财务报表（七）第六节 内部商品交易的合并处理三、内部交易存货相关所得税会计的合并抵销处理【教材例26-8】甲公司本期个别利润表的营业收入有5 000万元，系向A公司销售产品取得的销售收入，该产品销售成本为 3 500万元，销售毛利率为30%。A公司在本期将该批内部购进商品的60%实现销售，其销售收入为3 750万元，销售成本为3 000万元，销售毛利率为20%，并列示于其个别利润表中；该批商品的另外40%则形成A公司期末存货，即期末存货为2 000万元，列示于A公司的个别资产负债表中。在编制合并财务报表时，其抵销分录如下：借：营业收入 5 000 贷：营业成本 5 000期末存货中未实现内部销售利润=（5 000-3 500）×40%=600（万元）借：营业成本 600贷：存货 600本期合并报表中确认营业收入3 750万元本期合并报表中确认营业成本=3 500×60%=2 100（万元）本期期末合并报表中列示的存货=3 500×40%=1 400（万元）合并报表中存货未实现内部销售利润为600万元，应确认递延所得税资产余额=600×25%=150（万元）借：递延所得税资产 150 贷：所得税费用 150【教材例26-11】上期甲公司与A公司内部购销资料、内部销售的抵销处理见【教材例26-8】。本期甲公司个别财务报表中向A公司销售商品取得销售收入6 000万元，销售成本为4 200万元，甲公司销售毛利率与上期相同，为30%。A公司个别财务报表中从甲公司购进商品本期实现对外销售收入为5 625万元，销售成本为4 500万元，销售毛利率为20%；期末内部购进形成的存货为3 500万元（期初存货2 000万元+本期购进存货6 000万元-本期销售成本4 500万元），存货价值中包含的未实现内部销售损益为1 050万元。此时，编制合并财务报表时应进行如下合并处理：（1）调整期初未分配利润的数额：借：未分配利润年初 600贷：营业成本 600（2）抵销本期内部销售收入： 借：营业收入 6 000贷：营业成本 6 000（3）抵销期末存货中包含的未实现内部销售损益：借：营业成本 1 050贷：存货1 050（3 500×30%）合并报表中存货未实现内部销售利润为1 050万元，应确认递延所得税资产余额=1 050×25%=262.5（万元）借：递延所得税资产 150 贷：未分配利润年初 150借：递延所得税资产 112.5（262.5-150） 贷：所得税费用 112.5【教材例26-12】甲公司系A公司的母公司，甲公司本期向A公司销售商品2 000万元，其销售成本为1 400万元；A公司购进的该商品当期全部未实现对外销售而形成期末存货。A公司期末对存货进行检查时，发现该商品已经部分陈旧，其可变现净值已降至1 840万元。为此，A公司期末对该存货计提存货跌价准备160万元，并在其个别财务报表中列示。在本例中，该存货的可变现净值降至1 840万元，高于抵销未实现内部销售损益后的金额1 400万元。此时，在编制本期合并财务报表时，应进行如下合并处理：（1）将内部销售收入与内部销售成本抵销：借：营业收入 2 000 贷：营业成本 2 000（2）将内部销售形成的存货价值中包含的未实现内部销售损益抵销：借：营业成本 600 贷：存货 600（3）将A公司本期计提的存货跌价准备抵销：借：存货存货跌价准备 160 贷：资产减值损失 160合并报表中存货成本为1 400万元，可变现净值为1 840万元，账面价值为1 400万元。计税基础为2 000万元应确认递延所得税资产余额=（2 000-1 400）×25%=150（万元）因个别报表中已确认递延所得税资产=160×25%=40（万元），合并报表中调整分录如下：借：递延所得税资产 110贷：所得税费用 110【教材例26-13】甲公司为A公司的母公司。甲公司本期向A公司销售商品2 000万元，其销售成本为1 400万元，并以此在其个别利润表中列示。A公司购进的该商品当期全部未实现对外销售而形成期末存货；期末对存货进行检查时，发现该存货已经部分陈旧，其可变现净值降至1 320万元。为此，A公司期末对该存货计提存货跌价准备680万元。在本例中，该存货的可变现净值降至1 320万元，低于抵销未实现内部销售损益后的金额（1 400万元）。在A公司本期计提的存货跌价准备680万元中，其中的600万元是相对于A公司取得成本（2 000万元）高于甲公司销售该商品的取得成本（1 400万元）部分计提的，另外80万元则是相对于甲公司销售该商品的取得成本（1 400万元）高于其可变现净值（1 320万元）的部分计提的。此时，A公司对计提存货跌价准备中相当于抵销的未实现内部销售损益的数额600万元部分，从整个企业集团来说，该商品的取得成本为1 400万元，在可变现净值高于这一金额的情况下，不需要计提存货跌价准备，故必须将其予以抵销；而对于另外的80万元的存货跌价准备，从整个企业集团来说，则是必须计提的存货跌价准备，则不需要进行抵销处理。在编制本期合并财务报表时，应进行如下抵销处理： （1）将内部销售收入与内部销售成本抵销：借：营业收入 2 000贷：营业成本 2 000（2）将内部销售形成的存货价值中包含的未实现内部销售损益抵销：借：营业成本 600 贷：存货 600（3）将A公司本期计提的存货减值准备中相当于未实现内部销售利润的部分抵销：借：存货 600贷：资产减值损失 600合并报表中存货成本为1 400万元，可变现净值为1 320万元，账面价值为1 320万元。计税基础为2 000万元应确认递延所得税资产余额=（2 000-1 320）×25%=170（万元）因个别报表中已确认递延所得税资产=680×25% =170（万元）合并报表中无调整分录。【教材例26-14】接【教材例26-12】甲公司与A公司之间内部销售情况、内部销售及存货跌价准备的抵销处理见【教材例26-12】。A公司与甲公司之间本期未发生内部销售。本例期末存货系上期内部销售结存的存货。A公司本期期末对存货清查时，该内部购进存货的可变现净值为1 200万元，A公司期末存货跌价准备余额为800万元。本例中，该内部购进存货的可变现净值有上期期末的1 840万元降至1 200万元，既低于A公司从甲公司购买时的取得成本，也低于抵销未实现内部销售损益后的金额（即甲公司销售该商品的成本1 400万元）。A公司本期期末存货跌价准备余额800万元，从计提时间来看，包括上期期末计提结存的存货跌价准备160万元，还包括本期期末计提的存货跌价准备640万元。上期计提的部分，在编制上期合并财务报表时已将其与相应的资产减值损失相抵销，从而影响到本期的“未分配利润年初”项目。为此，对于这一部分在本期编制合并财务报表时需要调整“未分配利润-年初”项目的数额。而对于本期计提的640万元存货跌价准备，其中440万元是相对上期计提存货跌价准备后存货净额与甲公司该内部销售商品的销售成本之间的差额计提的，而另外200万元则相对甲公司该内部销售商品的销售成本与其可变现净值之间的差额计提的。从整个企业集团来说，前者应当予以抵销；后者则是属于应当计提的。甲公司在编制本期合并财务报表时，应进行如下合并处理：（1）借：存货存货跌价准备 160 贷：未分配利润年初 160（2）借：未分配利润年初 600 贷：存货 600【提示】上述的（2）可以拆成大家熟悉的两笔分录：借：未分配利润年初 600贷：营业成本 600借：营业成本 600贷：存货 600（3）借：存货存货跌价准备 440 贷：资产减值损失 440合并报表中存货成本为1 400万元，可变现净值为1 200万元，账面价值为1 200万元。计税基础为2 000万元。应确认递延所得税资产余额=（2 000-1 200）×25%=200（万元），因个别报表中已确认递延所得税资产=800×25%=200（万元），合并报表中调整分录如下：借：递延所得税资产 110贷：未分配利润年初 110借：所得税费用 110贷：递延所得税资产 110