国际财务报告准则的最新修订.doc
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1、学习导航通过学习本课程,你将能够: 熟知与会计核算相关的修订; 掌握与披露相关的修订。国际财务报告准则的最新修订一、与会计核算相关的修订国家财政部会计司组织权威专家编写的企业会计准则讲解2010(中国石油出版社)一书中,对于国际财务报告准则的最新修订内容进行了总结和讲解。其中,与会计核算相关的修订如表1所示:表1与会计核算相关的修订序号修订事项修订内容具体修订索引1用于广告经销活动的特定商品计入损益的时点企业采购用于广告营销活动的特定商品/服务,向客户预付货款未取得商品/服务时,应作为预付账款处理,待取得相关商品/服务时计入当期损益(销售费用)1.12被合并方存在合并财务报表时,同一控制下企业
2、合并形成的长期股权投资成本的确定被合并方存在合并财务报表时,同一控制下企业合并形成的长期股权投资成本的确定依据是被合并方合并财务报表而非个别财务报表2.23非同一控制下企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的确定非同一控制下企业合并发生的相关费用不计入合并方合并财务报表中长期股权投资初始成本,而应当计入当期损益2.34被投资单位提供合并财务报表时的权益法核算采用权益法核算的长期股权投资,被投资单位能够提供合并财务报表的,应当以其合并财务报表为基础进行核算2.75对联营/合营企业的持股比例发生变化,但被投资单位仍然是投资单位的联/合营企业时的处理对联营/合营企业的持股比例增加,但被投资单位仍然是
3、投资单位的联/合营企业时,原长期投资账面价值与按照原持股比例(增持前)计算的在新增投资日应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额,应当调整长期股权投资的账面价值和资本公积2.96投资性房地产的范围以及在公允价值计量模式下在建投资性房地产的计量投资性房地产包括建造或开发过程中拟用于出租的建筑物,若其公允价值无法可靠确定但预期完工后的公允价值能持续可靠取得,应当先以成本计量该在建投资性房地产,待公允价值能可靠计量或其完工后(孰早),再以公允价值计量3.1、3.27非同一控制下企业合并的或有对价非同一控制下企业合并的或有对价的公允价值应当计入合并成本,并相应地将其确认为一项权益或负债20.3
4、(附注:“具体修订索引”一栏中的“1.1”指该项修订内容出自中国石油出版社出版的企业会计准则讲解2010一书的第一章第一节,以下以此类推。)1.修订事项一:用于广告经销活动的特定商品计入损益的时点该事项的修订内容:企业采购用于广告营销活动的特定商品或服务,向客户预付货款未取得商品或服务时,应作为预付账款处理,待取得相关商品或服务时计入当期损益(销售费用)。新修订的内容改变了之前在向客户预付货款后,当取得相关商品和服务时将预付款资本化并计入相关资产当中的做法。比如,假设某企业定购一个广告灯箱,在预付款时要做银行存款付款凭证,当企业取得灯箱时,之前采用的方式是将其资本化计入相关资产当中,而修订后则
5、是将其费用化直接计入当期损益,即产品销售费用或营业费用栏中。2.修订事项二:被合并方存在合并财务报表时,同一控制下企业合并形成的长期股权投资成本的确定该事项的修订内容:被合并方存在合并财务报表时,同一控制下企业合并形成的长期股权投资成本的确定依据是被合并方合并财务报表而非个别财务报表。同一控制下企业合并形成的长期股权投资成本不采用购买法,而是按照取得被合并方可辨认净资产账面价值的份额来计量(与之相对,非同一控制下企业合并采用购买法,按照付出对价的公允价值计量),要想取得被合并方的净资产账面价值,就要以被合并方的财务报表为依据。需注意的是,在这种情况下,如果被合并方编制有合并财务报表就要以合并财
6、务报表为依据,如果没有则以个别财务报表为依据。比如,被合并方合并报表显示净资产为1000万元,个别财务报表显示净资产为700万元,合并方对被合并方的持股比例为70%,则其长期股权投资的入账成本应以合成报表显示的1000万元乘以70%等于700万元。3.修订事项三:非同一控制下企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的确定该事项的修订内容:非同一控制下企业合并发生的相关费用不计入合并方合并财务报表中长期股权投资初始成本,而应当计入当期损益。分类是会计工作开门的第一件大事,因此,首先要将“非同一控制下企业合并”与前述的“同一控制下企业合并”区别开来,进行分类。分类之后才能够确认(可分为初始确认和终止
7、确认),确认之后再进行计量(分为初始计量和后续计量),其中的内容非常复杂。这里的企业合并发生的费用,主要包括委托会计师事务所发生的审计费、对被合并企业资产负债进行公允价值计量发生的资产评估费和起草合并文件发生的律师费。本项修订改变了之前非同一控制下企业合并发生的费用资产化的做法,改为计入当期损益(如产品销售费用或营业费用科目),将其费用化并冲减损益。要点提示企业合并发生的费用的构成:委托会计师事务所发生的审计费;对被合并企业资产负债进行公允价值计量发生的资产评估费;起草合并文件发生的律师费。之所以如此修订,是因为非同一控制下企业合并采用的是购买法,即合并方所出的合并对价是将要取得的被合并企业净
8、资产公允价值的份额加上其中所产生的各项费用。依照之前的做法,因合并发生的费用全部计入长期股权投资成本,而实际上合并方所取得的被合并企业净资产公允价值的份额是固定的,因而其中发生的相关费用越多,减除后的差额商誉也就越多,很容易导致商誉虚增的现象发生。比如,被合并企业可辨认净资产公允价值为1000万元,合并方持有的份额为70%,则该份额的资产为700万元,如果合并方所支付的合并对价为850万元,那么商誉就是850万元减去700万元,也即150万元。新修订的国际财务报告准则正是为了防止商誉虚增导致资产夸大,所以不再将因合并发生的相关费用计入长期股权投资资本,而是将其计入当期损益。4.修订事项四:被投
9、资单位提供合并财务报表时的权益法核算该事项的修订内容:采用权益法核算的长期股权投资,被投资单位能够提供合并财务报表的,应当以其合并财务报表为基础进行核算。通常来说,控股权可分为直接控股和间接控股,前者指的是持股比例在50%以上,后者则是按照“实质重于形式”的原则,指实质上在董事会拥有多数表决权等条件。在尚未取得上述两种控股权时,以持股5%以上到10%为“控制”;持股20%50%(含50%)为“共同控制或重大影响”, 其中,共同控制的被投资单位称为合营企业,而对其财务政策和生产经营政策产生重大影响的被投资单位称为联营企业;持股20%以下为“三非”(非控制、非共同控制、非重大影响)。在持股比例为2
10、0%50%时,要采用权益法核算长期股权投资,此时如果在被投资单位编有合并财务报表,就要以此为核算依据;如果没有,就以个别财务报表为依据。比如,在确认投资收益时,如果被投资单位的合并利润表显示净利润为1000万元,而投资方的持股比例为40%,就可以确认投资收益为1000万元乘以40%等于400万元。5.修订事项五:对联营/合营企业的持股比例发生变化,但被投资单位仍然是投资单位的联/合营企业时的处理该事项的修订内容:对联营(合营)企业的持股比例增加,但被投资单位仍然是投资单位的联(合营)企业时,原长期投资账面价值与按照原持股比例(增持前)计算的在新增投资日应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值份额
11、的差额,应当调整长期股权投资的账面价值和资本公积。投资方如果有闲置的现金流,或者是对被投资单位的盈利前景看好时,通常会增持股份;反之,则会减持股份。如果对联营(合营)企业的持股比例在增持或减持后仍位于20%50%的区间内,表明被投资单位仍然是投资单位的联营(合营)企业。此时,对于原长期投资账面价值与按照原持股比例(增持前)计算的在新增投资日应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额。比如,原长期投资账面价值为1000万元,投资方原持股比例为30%,在新增投资日被投资单位可辨认净资产公允价值为3000万元,那么投资方的份额为3000万乘以30%等于900万,由此可得出该差额为100万元。这
12、项差额应作为资本利得记为借长期股权投资100万元,贷资本公积二级科目其他资本公积100万元。按照之前的规定当该股权处置时,资本利得再转入当天损益,而新的规定则是不转入当天损益。6.修订事项六:投资性房地产的范围以及在公允价值计量模式下在建投资性房地产的计量该事项的修订内容:投资性房地产包括建造或开发过程中拟用于出租的建筑物,若其公允价值无法可靠确定但预期完工后的公允价值能持续可靠取得,应当先以成本计量该在建投资性房地产,待公允价值能可靠计量或其完工后(孰早),再以公允价值计量。投资性房地产的核算包括两方面:一是房地产开发企业用于资本增值;二是一般工商企业持有投资性房地产,比如将建筑物出租或是将
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